Die meisten Kantone unterstellen den Erwerb eines Grundstücks der Handänderungssteuer. Bei der Handänderungssteuer handelt es sich um eine sogenannte Rechtsverkehrssteuer. Objekt der Steuer ist die Handänderung als solche. Die Steuer wird aufgrund der Gegenleistung für den Grundstückserwerb bemessen. Diese besteht aus allen vermögensrechtlichen Leistungen, die der Erwerber dem Veräusserer oder Dritten für das Grundstück zu erbringen hat.

Fallbeispiel: Nehmen wir einmal an, Sie sind Eigentümer einer Baulandparzelle im Kanton Basel-Landschaft und möchten diese verkaufen. Ein Projektentwickler/Architekt kommt auf Sie zu und möchte darauf ein Mehrfamilienhaus mit drei Wohnungen (Stockwerkeigentum) errichten. Auf Anraten des Projektentwicklers/Architekten begründen Sie auf der Baulandparzelle – nach Vorliegen einer Machbarkeitsstudie – drei Stockwerkeinheiten und verkaufen diese mit drei separaten Grundstückkaufverträgen an drei verschiedene Erwerber (Dritte). Die drei Erwerber schliessen sodann zeitnah (innert 3-4 Wochen) mit dem Projektentwickler/Architekten separate Werkverträge über die Erstellung von drei Wohnungen im Stockwerkeigentum ab. Wer schuldet worauf die Handänderungssteuer?

Die Grundbuchämter und Steuerverwaltungen haben in den 80er-und 90er-Jahren damit begonnen, die Handänderungssteuer nicht nur auf dem Kaufpreis im eigentlichen Sinne zu bemessen. In Fällen, wo unbebautes Bauland gekauft wurde, in Kombination mit der Erstellung eines bestimmten Werkes/einer bestimmten Baute (Kauf ab Plan, schlüsselfertig), erfolgte die Steuererhebung zusätzlich auf dem Werkpreis. Es wird argumentiert, dass in einem solchen Fall die Käufer nicht nur ein Stück Land erwerben, verbunden mit einem Anspruch aus einem Werkvertrag, sondern vielmehr werde ein Recht am Land und an der künftigen Sache übertragen. Diese Zusammenrechnungspraxis ist in der Zwischenzeit Gesetz geworden.

Im Kanton Basel-Stadt erfolgt die Hinzurechnung des Werkpreises unabhängig davon, wer Veräusserer des Grundstückes und Ersteller des Werkes ist. Es bedarf keiner engen wirtschaftlichen Verflechtung oder entsprechenden vertraglichen Abreden zwischen den beiden. Im Kanton Basel-Stadt ist einzig die Erwerberperspektive massgebend. Dies bedeutet, dass der Wille des Erwerbers eine überbaute Parzelle zu erwerben (wirtschaftliche Betrachtung) massgebend ist.

Diese Betrachtungsweise ist meines Erachtens in jenen Kantonen akzeptabel, in denen der Erwerber die Handänderungssteuer schuldet. Bewohnt der Erwerber die Liegenschaft anschliessend selbst, wird die Handänderungssteuer dann gar nicht erhoben. Wenn also die drei Erwerber aus dem Fallbeispiel die zukünftigen drei Stockwerkeigentumsparzellen selber bewohnen, fällt in den meisten Kantonen gar keine Handänderungssteuer an. Nicht so im Kanton Basel-Landschaft!

Im Kanton Basel-Landschaft wird die Handänderungssteuer hälftig zwischen Veräusserer und Erwerber geteilt. Auch wenn der Erwerber die Liegenschaft selbst bewohnt und daher keine Handänderungssteuer entrichten muss, schuldet der Veräusserer einer Baulandparzelle im Kanton Basel-Landschaft stets die Hälfte der Handänderungssteuer.

Aus diesem Grund sah die Praxis des Kantons Basel-Landschaft bei der Zusammenrechnung von Land- und Werkpreis ursprünglich drei kumulative Voraussetzungen vor:

(1) Der Kauf- und der Werkvertrag müssen so voneinander abhängen, dass der eine ohne den anderen nicht abzuschliessen wäre.

(2) Die Rechtsgeschäfte müssen im Ergebnis dem Verkauf/Kauf einer fertigen Baute oder eines Hauses gleichkommen.

‍(3) Landverkäufer und Werkunternehmer müssen rechtlich oder wirtschaftlich identisch sein.

Gemäss dem alten Steuerbuch BL [1] bildete die rechtliche oder wirtschaftliche Identität des Veräusserers und des Werkunternehmers die Grundvoraussetzung für eine Zusammenrechnung von Land- und Werkpreis.

Im April 2024 wurde das Steuerbuch BL in diesem Punkt überarbeitet. [2] Die Anpassung ist wohl auf die neuere Rechtsprechung des Steuergerichts zurückzuführen. [3] Seither wird keine wirtschaftliche Identität mehr verlangt. Wie im Kanton Basel-Stadt bedarf es neuerdings einzig eines sog. Konnexes zwischen den beiden Verträgen. In den neusten Entscheiden des Steuergericht Basel-Landschaft sind nachfolgende Punkte für die Zusammenrechnung relevant, wobei das Vorliegen eines einzigen Punktes genügt:

·        Personelle Verflechtung zwischen Landverkäufer und Werkersteller

·        Verknüpfung der Landveräusserung mit dem Verkauf des ausgearbeiteten Projekts

·        Werbung und Inserate, worin nicht nur der Baugrund beschrieben wird, sondern auch Visualisierungen der fertigen Baute enthalten sind

·        Zeitliche Nähe zwischen dem Abschluss des Kaufvertrags für das Land einerseits und dem Werkvertrag andererseits

·        Gänzliches Fehlen von Konkurrenzofferten für die Werkerstellung oder Einholen derselben durch den Landverkäufer bzw. ihm nahestehende Personen

Im Fallbeispiel schuldet der Veräusserer neuerdings auf Grund des sog. Konnexes zwischen dem Grundstückkaufvertrag und dem Werkvertrag die halbe Handänderungssteuer auf dem Land zuzüglich Werkpreis. Dies, weil der Veräusserer und der Werkersteller/Architekt zusammenwirken (Begründung Stockwerkeigentum) und eine zeitliche Nähe zwischen dem Abschluss des Kaufvertrages für das Land einerseits und dem Werkvertrag andererseits besteht. Dies, obwohl der Veräusserer wirtschaftlich keinen Vorteil aus der Werkerstellung hat und mit dem Werkersteller/Architekten weder tatsächlich noch wirtschaftlich identisch ist.

Zu berücksichtigen ist diese neue Praxis bei der Ausarbeitung der einzelnen Verträge. Dank gezielten Vorabklärungen lassen sich Unsicherheiten teilweise ausräumen; mittels geeigneter Klauseln lässt sich ein Restrisiko allenfalls vom Architekten kalkuliert zuordnen. Nichtsdestotrotz besteht der Eindruck, dass die Steuerverwaltungen darauf zielen, jeden Kauf von Bauland steuerrechtlich als "schlüsselfertige Baute" zu qualifizieren.

[1] Baselbieter Steuerbuch, Band 3 – Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 84 Nr. 1 (Fassung bis April 2024).

[2] Baselbieter Steuerbuch, Band 3 – Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer 84 Nr. 1 (Fassung ab April 2024).

[3] Vgl. Urteil des Steuergerichtes vom 9. Juni 2023 [51023 3].